Conceito de RECEITA BRUTA pós Lei 12.973/14. Muita coisa mudou!
“Não há planejamento tributário
sem a adequada compreensão
do conceito de receita bruta.
É tão importante quanto
as rodas num carro”
Werinton Garcia dos Santos, diretor de
tributos da Garcia & Moreno Consultoria Corporativa.
Gabriel S. Quiuli
Werinton Garcia dos Santos
Willian Ribeiro Luvizetto
Não de hoje se discute a amplitude do conceito de receita bruta dentro das empresas brasileiras, é plausível tal constatação vista a regulação que está disposta desde o ano de 1977 no Decreto-Lei nº 1.598, e aí já se vão quase 40 anos. A receita bruta tem papel de destaque dentro da estrutura tributária, isso porque está diretamente relacionada às normas que fundamentam e estabelecem as bases de cálculo de tributos como o IRPJ, a CSLL, as Contribuições para o PIS e para a COFINS e mais recentemente a Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta – CPRB.
Apresentado sua importância e abrangência, ter o correto entendimento do conceito de “receita bruta” é essencial dentro do escopo de qualquer planejamento tributário empresarial, como destacarei em tópicos.
1. Receita Bruta antes da Lei 12.973/14.
Estabelecia o art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/77 antes do ajustamento da Lei 12.973 em 2014:
Art. 12 - A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria e o preço dos serviços prestados.
(...)
Reforçado mais tarde pelo art. 31 da Lei nº 8.981/95:
Art. 31. A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia.
Observe que os textos retro mencionados “eram” claros ao estabelecer que a receita bruta compreendia apenas valores derivados das operações de vendas de bens em operações de conta própria, os serviços prestados e os resultados nas operações de conta alheia, caracterizando claramente o caráter restritivo da norma.
2. Receita Bruta após Lei 12.973/14.
Com o advento da Lei nº 12.973/14 foi revogado o art. 31 da Lei nº 8.981/95 e, o art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/77 passou a responder inteiramente pelo conceito de receita bruta aplicado aos tributos federais, a partir daí em vigor com nova redação:
Art. 12. A receita bruta compreende:
I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II - o preço da prestação de serviços em geral:
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia;
IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nos incisos I a III.
O novo texto dispôs as receitas de forma pormenorizada, trazendo para o rol de receita bruta outros valores como as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica, o que não se previa anteriormente e traz à tona uma análise subjetiva por parte de cada contribuinte, haja vista que as “receitas da atividade” serão particulares conforme as operações de cada organização.
Não foi prudente o legislador em deixar de estabelecer limites para a abrangência ao disposto no inc. IV, do art. 12, do Decreto-Lei nº 1.598/77, pois, ao inserir no contexto de receita bruta os valores inerentes à atividade da pessoa jurídica, deixou que a partir de então os contribuintes e a Receita Federal do Brasil se utilizem de entendimentos distintos, aumentando a insegurança jurídica existente nas apurações de tributos.
Tal lacuna tem feito os contribuintes consultarem o fisco federal, que vem firmando posição no sentido de que “as receitas da atividade” estabelecidas no inc. IV, do art. 12, do Decreto-Lei nº 1.598/77, são aquelas que ocorrem na rotina da pessoa jurídica com habitualidade, com isso, muitas de nossas receitas antes não levadas à condição de receita bruta, agora deverão ser reconsideradas, observe recente decisão:
SOLUÇÃO DE CONSULTA N 4.032, DE 1º DE NOVEMBRO DE 2016
Sob o mesmo prisma já existem outras diversas manifestações da Receita Federal do Brasil (Solução de Consulta COSIT nº 101, de 2014 entre outras) também já resguardas sob proteção de decisões do STJ que alertaram sobre o conceito de receita bruta, albergando nesta as “receitas da atividade” (Decisão STJ REsp 1.432.952, de 25/02/14, entre outros), que inclusive antecedem tal manifestação.
Portanto, com base nos estudos da equipe de consultoria da Garcia & Moreno, entendemos que não há como estabelecer ou dar tratamento único às diferentes classificações de receitas, logo, cada entidade deverá providenciar análises próprias tendo a sua disposição nossos profissionais, uma exclusividade dos nossos clientes.
3. O que muda com o novo conceito de Receita Bruta.
Destacamos que o conceito de receita bruta é referência para incidência de tributos federais, dentre os mais comuns o IRPJ, a CSLL e as Contribuições para o PIS e para a COFINS. Destarte, esses tributos são tratados separadamente pela legislação, e assim procederemos.
3.1. Impactos do novo conceito de receita bruta no IRPJ e CSLL
A receita bruta é referência para aplicação das presunções estabelecidas às pessoas jurídicas que apuram esses tributos com base no lucro presumido ou nas estimativas mensais naquelas lucro real, sendo que aqueles valores compreendidos no art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/77 sofrerão presunção para determinação do seu efeito tributário enquanto as demais receitas e ganhos auferidos não compreendidos naquele artigo são tributados integralmente, em atendimento ao art. 518 do RIR e art. 122 da IN RFB 1.515/14.
Com o novo texto, receitas e ganhos que antes eram tributados integralmente pelo IRPJ e CSLL poderão agora, quando enquadrados no inc. IV, do art. 12, do Decreto-Lei nº 1.598/77, fazer jus a presunção, o que reduz drasticamente os respectivos encargos tributários haja vista essas receitas não possuírem percentuais específicos de presunção e sofrem portanto redução para 8% no IRPJ e 12% na CSLL, o que claramente foi favorável aos contribuintes.
Observe, uma pessoa jurídica do agribusiness que apura seu IR com base no lucro presumido recebe habitualmente R$ 20.000 de juros derivados de atrasos de seus clientes, o que mudou?
Antes da Lei 12.973/14
Reconhecimento: Resultado financeiro (não compreendido na receita bruta)
Tributação IRPJ: R$ 20.000
Presunção: Não se aplica
Base de Cálculo: R$ 20.000
Após Lei 12.973/14
Reconhecimento: Receita bruta
Tributação IRPJ: R$ 20.000
Presunção: 8%
Base de Cálculo: R$ 1.600
3.2. Impactos do novo conceito de receita bruta nas Contribuições para PIS/COFINS
O fato gerador das Contribuições para o PIS e para a COFINS no regime cumulativo é o faturamento, compreendido como tal o conceito de receita bruta estabelecido no art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/77. Portanto, considerando que a Lei 12.973/14 revigorou a redação do tal Decreto-Lei, as Contribuições para o PIS e para a COFINS também foram diretamente afetadas.
Os principais impactos no PIS e na COFINS são:
- Alargamento da base de cálculo: Para aquelas pessoas jurídicas que apuram suas contribuições pelo regime cumulativo, o aumento do campo de incidência representa consequente oneração dessas contribuições. Ou seja, o que antes não era oferecido por não estar contemplado como receita bruta, a partir da Lei 12.973/14 pode ser tributado a depender da análise do contribuinte.
- Rateio dos créditos comuns: Aqueles que apuram as Contribuições pela sistemática não cumulativa e que aplicam o método de rateio dos créditos com base na receita bruta também foram impactados, devendo aplicar a nova disposição no Registro 0111 da EFD-Contribuições.
Em ambas as situações, em todas as simulações que realizamos nas atividades de setor que atuamos, a nova tratativa foi prejudicial ao contribuinte, isso porque o alargamento da base de cálculo aumenta o encargo tributário, e, no segundo caso, o aumento de receitas antes não classificadas e não levadas ao Registro 0111 da EFD-Contribuições, prejudicou a qualidade e tipificação dos créditos tributários do PIS e da COFINS.
Considerando o mesmo exemplo do item anterior, temos no que tange a apuração PIS/COFINS Cumulativo:
Antes da Lei 12.973/14
Reconhecimento: Resultado financeiro (não compreendido na receita bruta)
Valor da Receita: R$ 20.000
Base de Cálculo: R$ 0
Após Lei 12.973/14
Reconhecimento: Receita bruta
Valor da Receita: R$ 20.000
Base de Cálculo: R$ 20.000
4. Aspectos Conclusivos
a) Redução de tributo: Para o IRPJ e CSLL o alargamento dos valores levados a título de receita bruta causou redução da carga tributária;
b) Aumento de tributo: Para as Contribuições para o PIS e para a COFINS no regime cumulativo, a maior abrangência de receitas enquadradas como receita bruta acresceu os encargos dessas contribuições às empresas;
c) Para as Contribuições para o PIS e para a COFINS no regime não cumulativo, o novo conceito de receita bruta alterou os impactos quanto ao rateio dos créditos comuns;
d) Vigência: Todos os efeitos discutidos neste artigo aplicam-se no ano-calendário 2014 para aquelas instituições que optaram pela sua antecipação, para os demais, obrigatoriamente a partir do ano-calendário 2015.